Convegno Assoedilizia 28.3.2012 “La casa paga il costo della crisi economica” – Relazione della Prof. Avv. Marilisa D’Amico

I dubbi sulla legittimità costituzionale dell’I.M.U.
Prof. Avv. Marilisa D’Amico
Ordinario di Diritto costituzionale
Università degli Studi di Milano

 Sommario: 1 – Premessa. – 2. L’I.M.U.P. nel d. lgs. n. 23 del 2011. – 3. L’I.M.U.P., alla luce delle modifiche contenute nel d.l. 201 del 2011, nella versione attualmente in vigore. – 4. I dubbi di legittimità costituzionale. – 5. I dubbi di legittimità costituzionale in riferimento all’art. 119 Cost. – 6. I dubbi di legittimità costituzionale in riferimento agli artt. 53 e 3 Cost. – 7. I dubbi di legittimità costituzionale in riferimento all’art. 42 Cost.  – 8. Conclusioni.

1 – Premessa. 

Per comprendere il merito dei dubbi di legittimità costituzionale relativi all’introduzione dell’Imposta Municipale Unica Propria (di seguito I.M.U.P.[1]), occorre ricostruire il contesto normativo, che si presenta di una certa complessità a causa delle modifiche ad esso apportato.
L’Imposta Municipale Unica compare nell’ordinamento con il d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23 (Disposizioni in materia di federalismo fiscale municipale) che, in attuazione della legge 5 maggio 2009, n. 42 (Delega al Governo in materia di federalismo fiscale, in attuazione dell’articolo 119 della Costituzione), in particolare degli artt. 2, comma secondo, 11, 12, 13, 21 e 26, ha ridisegnato il sistema fiscale comunale, attraverso una operazione di razionalizzazione, lungo due direttici: 1) l’istituzione di tributi propri; 2) l’attribuzione di quote di tributi erariali agli enti locali.
In particolare, l’art. 7 del d.lgs. n. 23 del 2011, rubricato “Federalismo fiscale municipale”, dispone che, con riguardo al primo profilo, “a decorrere dall’anno 2014 sono introdotte nell’ordinamento fiscale le seguenti due nuove forme di imposizione municipale: a) una imposta municipale propria (l’I.M.U.P.); b) una imposta municipale secondaria [da ora I.M.U.S.][2]”. Con riguardo al secondo profilo, i commi secondo e terzo individuano, rinviando agli artt. 10[3] e 2[4] del d.lgs. in parola, i tributi erariali, il cui gettito è pro quota riservato ai comuni.
Come ben noto, e come si vedrà meglio tra un attimo, però, il d.l. 6 dicembre 2011, n. 201, ha modificato significativamente il quadro normativo, prevedendo già dal 2012 l’applicazione dell’I.M.U.P.
La presente relazione si concentrerà esclusivamente sui profili di dubbia costituzionalità della disciplina concernente l’I.M.U.P.. 

2. L’I.M.U.P. nel d. lgs. n. 23 del 2011.

Nel disegno del d. lgs. n. 23 del 2011, si prevedeva che il superamento graduale del sistema a finanza derivata dei comuni si sarebbe articolato in due fasi:
a) una prima fase transitoria (2011-2013), nella quale si sarebbero mantenuti alcuni tributi locali minori, si sarebbe abolita l’addizionale comunale sul consumo di energia elettrica, modificati i tributi di scopo, introdotte l’imposta di soggiorno e la cedolare secca sugli “affitti”;
b) la fase a regime (dal 2014), modificando parzialmente il regime della prima fase, si sarebbe caratterizzata per l’introduzione dell’I.M.U.P. e dell’I.M.U.S.
L’I.M.U.P., secondo gli artt. 8 e 9 del d. lgs. 23 del 2011, avrebbe sostituito “per la componente immobiliare, l’imposta sul reddito delle persone fisiche e le relative addizionali dovute in relazione ai redditi fondiari relativi ai beni non locati, e l’imposta comunale sugli immobili”; ai sensi dell’art. 14, l’I.M.U.P. stato indeducibile dalle imposte erariali sui redditi e dall’imposta regionale sulle attività produttive.
Sempre secondo il d. lgs. n. 23 del 2011, il presupposto di imposta sarebbe stato individuato nel possesso degli immobili situati nel Comune[5], con eccezione dell’abitazione principale e delle sue pertinenze, conformemente al criterio direttivo di cui all’art. 12, comma primo, lett. b) della legge n. 42 del 2009[6].
La base imponibile sarebbe stata costituita dalla rendita catastale, ovvero dal valore dell’immobile determinato ai sensi dell’art. 5 del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504[7].
L’aliquota sarebbe stata pari allo 0,76% della rendita catastale. L’aliquota avrebbe potuto subire modifiche per effetto di un DPCM, da emanare su proposta del Ministro dell’economia e delle finanze, d’intesa con la Conferenza Stato-città ed autonomie locali[8]. Inoltre, i comuni avrebbero potuto modificare tale aliquota, in aumento o in diminuzione, sino a 0,3 punti percentuali[9].
Per gli immobili locati, l’aliquota sarebbe stata pari alla metà di 0,76% (0,38%) e, anche in questo caso, i comuni avrebbero potuto modificarla in aumento o in diminuzione, sino a 0,2 punti percentuali.
I soggetti passivi, ai sensi dell’art. 9, erano stati individuati nei proprietari di immobili, inclusi i terreni e le aree edificabili, a qualsiasi uso destinati, ivi compresi quelli strumentali o alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa, ovvero i titolari di diritto reale di usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie sugli stessi. Nel caso di concessione di aree demaniali, soggetto passivo sarebbero stati i concessionari; per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria, soggetti passivi sarebbero stati i locatari a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto.
Era prevista l’esenzione dall’I.M.U.P. per gli immobili posseduti dallo Stato, gli immobili posseduti nel proprio territorio dalle regioni, dalle province, dai comuni, dalle comunità montane, dai consorzi fra detti enti, ove non soppressi, dagli enti del servizio sanitario nazionale, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali e gli immobili già esenti ai fini I.C.I.[10]

3. L’I.M.U.P., alla luce delle modifiche contenute nel d.l. 201 del 2011, nella versione attualmente in vigore. 

Con d.l. 6 dicembre 2011, n. 201 (Disposizioni urgenti per la crescita, l’equità e il consolidamento dei conti pubblici), c.d. decreto “Salva Italia”, convertito in l. 22 dicembre 2011, n. 214, è stata anticipata in via sperimentale l’applicazione dell’I.M.U.P. e sono state apportate significative modifiche rispetto a quanto appena illustrato.
Così, anziché decorrere dal 2014, l’imposta, ai sensi dell’art. 13 del d.l., verrà applicata dall’anno 2012 “in tutti i comuni del territorio nazionale fino al 2014 in base agli articoli 8 e 9 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, in quanto compatibili”. Conseguentemente l’applicazione a regime dell’I.M.U.P. è fissata al 2015.
Tra le modifiche di maggior rilievo apportate al regime I.M.U.P. del d. lgs. 23 del 2011, si annoverano:
a) l’ampliamento oggettivo del presupposto dell’imposta, costituito ora dal possesso di immobili di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, comprese l’abitazione principale e le pertinenze della stessa[11]. Sul punto occorre ricordare che sono previste alcune detrazioni ai sensi dell’art. 13, comma 10[12].
b) Il mutamento della base imponibile: la rendita catastale si calcolerà, in base al combinato disposto dell’art. 5 del d.lgs. n. 504 del 1992 e i commi 4 e 5 del d.l. n. 201 del 2011, con un meccanismo di rivalutazione con coefficienti moltiplicatori “secchi”[13].
c) Il mutamento delle aliquote, secondo quanto segue:
– lo 0,4% della base imponibile, per l’abitazione principale e per le relative pertinenze, modificabile dai Comuni in aumento o in diminuzione sino a 0,2 punti percentuali;
– lo 0,2% della base imponibile, per i fabbricati rurali ad uso strumentale[14], riducibile dai Comuni fino allo 0,1%;
– lo 0,76% della base imponibile per tutti gli altri immobili, modificabile dai Comuni in aumento o in diminuzione sino a 0,3 punti percentuali,  
– i Comuni possono ridurre l’aliquota di base fino allo 0,4% nel caso di immobili non produttivi di reddito fondiario ai sensi dell’articolo 43 del testo unico di cui al d.P.R. n. 917 del 1986, ovvero nel caso di immobili posseduti dai soggetti passivi dell’imposta sul reddito delle società, ovvero nel caso di immobili locati.
– i Comuni possono ridurre l’aliquota di base fino allo 0,38 per  cento  per  i  fabbricati  costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati, e comunque per un periodo non superiore a tre anni dall’ultimazione dei lavori (si tratta del comma 9-bis aggiunto dal d.l. n. 1 del 2012).
d) L’introduzione di una compartecipazione statale al gettito del tributo municipale. Il comma 11 prevede infatti che sia riservata allo Stato una quota di imposta pari alla metà del gettito derivante dall’applicazione dell’aliquota di base dello 0,76%. Non c’è però compartecipazione sul gettito derivante dall’applicazione dell’imposta alle abitazioni principali e alle relative pertinenze, nonché ai fabbricati rurali ad uso strumentale, poiché tale gettito è interamente attribuito ai Comuni. In ogni caso, le detrazioni e le riduzioni di aliquota eventualmente deliberate dai comuni non incidono la quota di imposta riservata allo Stato.
e) Le attività di accertamento e riscossione dell’imposta erariale sono svolte dai Comuni ai quali spettano le maggiori somme derivanti dallo svolgimento delle suddette attività a titolo di imposta, interessi e sanzioni[15]

4. I dubbi di legittimità costituzionale.

Il federalismo fiscale municipale, così come disegnato dalla legge n. 42 del 2009, sotto il profilo dei tributi municipali propri, è incentrato sulla tassazione degli immobili. Questa scelta è dovuta al fatto che la razionalizzazione della finanza locale avrebbe dovuto realizzare quel collegamento tra contribuente e territorio idoneo a responsabilizzare l’amministrazione comunale sia in sede di raccolta delle risorse attraverso lo strumento fiscale, sia in sede si utilizzo delle stesse per offrire alla comunità servizi efficienti[16].
La disciplina dell’I.M.U.P., a seguito delle modifiche apportate con il d.l. cd. “Salva Italia”, pone però fondati dubbi di legittimità costituzionale che investono diverse norme costituzionali, sia in riferimento al principio di autonomia finanziaria dell’Ente comunale sancito dall’art. 119 Cost., con riguardo al lato delle entrate (autonomia tributaria), sia in relazione ai profili degli artt. 53 (principio della capacità contributiva), 3 (principio di ragionevolezza) e 42 (diritto di proprietà) Cost.

5. I dubbi di legittimità costituzionale in riferimento all’art. 119 Cost. 

Il quadro normativo sull’I.M.U.P. sembra porsi in contrasto con l’art. 119 Cost., secondo cui “[i] Comuni […] hanno autonomia finanziaria di entrata e di spesa. I Comuni […] hanno risorse autonome. Stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri, in armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario. Dispongono di compartecipazioni al gettito di tributi erariali riferibile al loro territorio”.
La disciplina in commento, infatti, appare ispirata a una logica essenzialmente centralistica[17] e vede passare in secondo piano l’esigenza di valorizzazione dell’autonomia fiscale comunale[18]. Le modifiche introdotte con il d.l. n. 201 del 2011 hanno ancor più accentuato la logica centralistica del sistema tributario a patente discapito dell’autonomia finanziaria comunale.
Certamente il Comune, a differenza della Regione, essendo privo della potestà legislativa, non potrà istituire ex se tributi propri, in vigenza dell’art. 23 Cost., secondo cui “nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge”. Come noto, infatti, la riserva relativa di legge è stata intesa dalla Corte costituzionale, con riferimento alla materia tributaria, nel senso che la legge istitutiva del tributo deve regolarne il presupposto, i soggetti attivi e altri aspetti della fattispecie, a pena d’invalidità.
Ciò detto, però, proprio il riconoscimento dell’autonomia tributaria locale ex art. 119 Cost. dovrebbe influire sul contenuto della riserva di legge di cui all’art. 23 Cost., “elasticizzandolo”, sì da riconoscere una qualche discrezionalità dell’ente interessato nella definizione e nell’applicazione del tributo, da formalizzarsi attraverso l’esercizio del potere regolamentare. In particolare, il Comune deve potere esercitare la propria potestà in materia tributaria in termini di amministrazione, gestione, accertamento e riscossione delle entrate proprie [19].
Se così è, la disciplina sull’I.M.U.P., sia nella versione originaria introdotta dal d. lgs. sul federalismo fiscale municipale sia in quella rimodulata per effetto del d.l. c.d. “Salva Italia”, sacrificano illegittimamente l’autonomia degli enti locali. Infatti, l’autonomia impositiva dei Comuni si prospetta esigua, sia con riguardo alla manovrabilità sulle aliquote e sulle esenzioni, sia con riferimento alla facoltà di istituire ulteriori tributi propri.
Sotto questo profilo, un primo rilievo critico attiene alla circostanza che l’I.M.U.P. abbia natura di entrata obbligatoria. I margini di discrezionalità del Comune in punto di opportunità di applicare l’I.M.U.P. sono, quindi, nulli.
Invero, anche secondo i principi e i criteri direttivi della legge delega sul federalismo fiscale, l’attuazione dell’art. 119 Cost. mira a responsabilizzare i diversi enti locali nelle scelte relative al reperimento delle entrate, oltre che alla allocazione delle risorse, di fronte alla comunità. La manovrabilità della disciplina fiscale comunale, sia in termini di prelievo che di adattabilità del sistema, appare invece mortificata[20].
Si pensi all’elemento dell’aliquota. Rispetto alle diverse aliquote di base, il Comune ha la possibilità di aumentarla ovvero ridurla di alcuni punti percentuali, ma così lo spazio di manovra risulta esiguo.
Tra le vicende del rapporto tributario, anche quella relativa alle esenzioni dovrebbe essere un profilo rimesso alla più ampia discrezionalità comunale. Di converso, è l’art. 8, comma ottavo, del d.lgs. n. 23 del 2011 a stabilire in via definitiva, senza riserva alcuna a favore del Comune, il regime delle esenzioni, attraverso un rinvio a quello stabilito ai fini I.C.I.
Come si è rilevato, se è vero che finché l’imposta immobiliare locale – l’Ici – coesiste con il sistema dei trasferimenti statali appare logico subordinare l’interesse del Comune ad assoggettare o meno ad imposizione tutti gli immobili situati nel territorio all’interesse generale[21], nel sistema di federalismo fiscale, che realizza l’autonomia finanziaria dei diversi livelli di governo, non dovrebbe invece operare una presunzione assoluta di preminenza dell’interesse generale rispetto a quello locale, quantomeno in riferimento a determinate fattispecie.
Inoltre, deve essere censurata la previsione che riconosce allo Stato una quota del gettito dell’imposta, perché lesiva dell’autonomia finanziaria locale (tra l’altro, a quanto consta, si realizza per la prima volta un caso di compartecipazione dello Stato al gettito di un tributo proprio comunale, anziché il contrario).
Infatti, la quota di compartecipazione, è determinata applicando l’aliquota base di 0,76%, senza tener conto di eventuali detrazioni o riduzioni deliberate dal Comune. La politica fiscale del Comune non è quindi in grado di incidere, in modo determinante e definitivo, sull’ammontare del gettito dell’imposta, data l’operatività della clausola di salvaguardia della compartecipazione erariale. In altre parole, il Comune che volesse agevolare i propri cittadini riducendo al minimo consentito l’aliquota, dovrebbe fare i conti con l’obbligo, comunque operante, di corrispondere allo Stato – per gli immobili cui si applica tale aliquota – metà del gettito calcolato utilizzando l’aliquota dello 0,76%.
Questa previsione viola l’art. 119 Cost., inoltre, nella parte in cui riconosce che “le risorse derivanti dalle fonti di cui ai commi precedenti consentono ai Comuni […] di finanziare integralmente le funzioni pubbliche loro attribuite”: le casse comunali dovranno riversare nelle casse erariali una parte sostanziosa del gettito e i comuni, per questo e per quanto detto sopra, non saranno in grado di determinare da sé le migliori politiche per il bene pubblico della propria comunità, sia attraverso la politica fiscale delle entrate, sia mediante la politica di spesa[22].
Tutto ciò considerato, anche a voler adottare una lettura restrittiva dell’autonomia tributaria del Comune ai sensi dell’art. 119 Cost., secondo cui l’ambito delle scelte rimesse al Comune risulterebbe circoscritto alla “attivazione” o meno del tributo, alla concessione di agevolazioni, alla fissazione dell’aliquota, che potremmo definire come il nucleo minimo essenziale dell’autonomia tributaria locale, la normativa I.M.U.P. presenta, con riferimento al parametro di cui all’art. 119 Cost., evidenti e fondati dubbi di legittimità costituzionale. 

6. I dubbi di legittimità costituzionale in riferimento agli artt. 53 e 3 Cost.

La normativa I.M.U.P. appare, altresì, censurabile con riguardo ad altre norme costituzionali che regolano il rapporto tra la potestà impositiva della pubblica autorità e le situazioni giuridiche soggettive dei cittadini su cui tale potestà insiste.
Ci si riferisce al raffronto tra la disciplina in commento e il principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., sia autonomamente considerato che in combinato disposto con il principio di ragionevolezza di cui all’art. 3 Cost.
Non occorre in questa sede percorrere le diverse tesi apparse in ordine all’interpretazione dell’art. 53 Cost. che sancisce il principio secondo cui “tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva”. Basti ricordare che l’art. 53, primo comma, Cost. deve essere inteso nel combinato disposto con gli artt. 2 (principio personalista e principio solidarista), 4 (principio lavorista), 3 (principio di uguaglianza), 41 (libertà di iniziativa economica privata) e 42 (diritto di proprietà): risulta che «le attitudini, le capacità, le iniziative e i beni della persona sono anche al servizio della collettività, ma nel contempo nessun interesse collettivo può sopraffare i diritti della persona»[23].
Il principio contemplato dall’art. 53 Cost. realizza, pertanto, una sintesi tra diritti della persona e doveri di solidarietà, imponendo a tutti il dovere di concorrere alle spese pubbliche, in ragione della propria capacità contributiva, quale presupposto e limite massimo del dovere.
Con giurisprudenza costante, la Corte costituzionale afferma che «per capacità contributiva, ai sensi dell’art. 53 Cost., deve intendersi l’idoneità del soggetto all’obbligazione d’imposta, desumibile dal presupposto economico al quale la prestazione risulta collegata, presupposto che consiste in qualsiasi indice rivelatore di ricchezza, secondo valutazioni riservate al legislatore, salvo il controllo di costituzionalità sotto il profilo della arbitrarietà o irrazionalità» (sent. n. 178 del 1986; cfr. decc. nn. 62 del 1977, 63 del 1982, 25 del 1984, 465 del 1987, 143 del 1995, 362 del 2000, 156 del 2001).
La Corte costituzionale non dovrebbe limitarsi al mero controllo di arbitrarietà, bensì dovrebbe verificare la legittimità delle valutazioni legislative in ordine all’effettiva idoneità a contribuire del soggetto passivo individuato, desumibile dal presupposto d’imposta. Il legislatore non dovrebbe poter colpire un fatto economico in quanto tale, bensì un fatto che renda effettivamente il soggetto in grado di concorrere alle spese pubbliche.
Le problematiche costituzionali della disciplina I.M.U.P.. in relazione al principio di capacità contributiva non sono dissimili da quelle sollevate con riguardo alla disciplina dell’I.C.I., concernenti sia la natura patrimoniale dell’imposta, sia il metodo di calcolo.
L’imposta patrimoniale, che è stata definita «una gravezza che, per sua natura, è insensibile alla produttività economica del cespite colpito […,] non garantisce, con la necessaria certezza, l’assenza di effetti occultamente espropriativi, nell’ipotesi in cui il bene sia infecondo o altri dispongano legittimamente del suo frutto. In tal caso, infatti, il tributo genera un’erosione, che può divenire progressiva, dello stesso oggetto imponibile»[24]. E, allora, se si assume la funzione garantista del principio di capacità contributiva, secondo l’art. 53 Cost., la norma istitutiva di un’imposta sarebbe incostituzionale se colpisse indistintamente il patrimonio produttivo, e non il bene prodotto, ovvero la ricchezza nuova, determinando un progressivo e surrettizio spostamento di ricchezza dal singolo alla collettività: non è sufficiente, ai fini della legittimità costituzionale, che il presupposto sia un fatto rivelatore di ricchezza, ma che dallo stesso presupposto e non da altra fonte deve provenire la sostanza economica per soddisfare il debito fiscale, «poiché solo in tal modo è garantita la relazione tra indice di ricchezza e tributo» [25].
Va però detto che diversa è l’impostazione accolta dalla Corte costituzionale, secondo cui – dovendosi valorizzare maggiormente il profilo solidaristico rispetto al principio di capacità contributiva – è necessario e sufficiente, ai fini della compatibilità costituzionale, che il prelievo tributario si fondi su di un presupposto suscettibile di valutazione economica.
Tuttavia, l’applicabilità dell’I.M.U.P. nei confronti del possesso dell’immobile adibito ad abitazione principale, da cui non scaturisce alcun frutto, pare porsi in contrasto anche con la tale approccio giurisprudenziale. Il possessore dell’immobile deve infatti ottemperare al debito fiscale, ricorrendo ad altre entrate diverse dalla ricchezza comunque non ricavabile dall’uso abitativo del cespite. Non varrebbe l’obiezione per cui «i mezzi monetari per fronteggiare l’obbligo tributario possono provenire da altre fonti [perché, prima di tutto,] si tratterebbe di un’eventualità aleatoria», visto che non necessariamente si dispone di entrate sufficienti per ottemperarvi, e, in secondo luogo, nell’ottica della funzione garantista del principio della capacità contributiva, «l’attitudine contributiva deve essere condotta in riferimento al presupposto imponibile e non anche ad elementi empirici, estranei allo stesso presupposto e per giunta solo ipotetici» [26].
Con riguardo al metodo di calcolo, due sono i rilievi.
La determinazione della base imponibile, quantomeno con riguardo alla maggior parte dei fabbricati, con riferimento ad un valore medio e l’applicazione automatica di coefficienti di rivalutazione “asettici” non sembra porsi in linea con il principio ex art. 53 Cost., letto anche in combinato disposto con l’art. 3 Cost., dato che oggetto dell’imposizione non è il valore reale del bene. Se il dovere di concorrere alle spese è costituzionalmente, quindi giuridicamente, predicabile nei confronti di chi sia in grado di esprimere, rispetto ad un determinato indice, capacità economica e nei limiti di questa, l’imposizione di un patrimonio sulla base di un valore medio e non reale, esclude che il prelievo avvenga sulla base dell’effettiva capacità contributiva del soggetto.
Gli aumenti dell’imponibile, fondandosi su rendite catastali non omogenee perché stabilite in epoche diverse, risultano censurabili, a maggior ragione, quando ad esse si applichino indici moltiplicatori non rapportati ad elementi di concreta valutazione del mercato immobiliare[27] (l’annuncio del Governo di rivedere il catasto rimane e rimarrà, probabilmente, una dichiarazione d’intenti per lungo tempo, considerate le difficoltà di compimento di siffatta operazione).
Si può anche ritenere che tali indici avvicinino il valore determinato a quello reale, ma, in ogni caso, il meccanismo non consente di distinguere caso per caso, presentandosi come misura irragionevole, in violazione dell’art. 3 Cost. Si consideri ad esempio la posizione dei cittadini che abbiano contratto mutui o reperito finanziamenti di altra natura, al fine di acquistare l’immobile: in questa fattispecie, la ricchezza determinata in base ai moltiplicatori può dirsi del tutto apparente. Infatti, non soltanto il versamento del tributo non avverrebbe attraverso la ricchezza percepita dal fatto possesso dell’immobile, in quanto improduttivo di ricchezza, bensì il prelievo metterebbe in rischio la stessa conservazione del cespite sul cui possesso insiste l’imposta [28]

7. – I dubbi di legittimità costituzionale in riferimento all’art. 42 Cost.

La disciplina dell’I.M.U.P. presenta anche dubbi di legittimità in ordine all’art. 42 Cost. che riconosce e garantisce il diritto di proprietà privata. Questa norma è una sintesi emblematica della coniugazione tra la tradizione liberale, che vedeva la proprietà privata come espressione della libertà della persona umana e della sua dignità, e le concezioni solidaristiche della dottrina sociale della Chiesa cattolica e di quelle socialiste, secondo cui la proprietà è un diritto funzionalizzato socialmente. Infatti, l’art. 42, comma secondo, Cost. prevede un ampio potere di regolazione del legislatore, vincolato non a specifici interessi, come avviene per i diritti della personalità umana, ma a scopi assolutamente generali che si trovano espressi nella clausola generale della funzione sociale: «La proprietà privata è riconosciuta e garantita dalla legge, che ne determina i modi di acquisto, di godimento e i limiti allo scopo di assicurarne la funzione sociale e di renderla accessibile a tutti».
Il limite della funzione sociale, tuttavia non può privare, a pena di invalidità della legge regolatrice, il diritto di proprietà del suo contenuto minimo, altrimenti detto contenuto essenziale. Quest’ultimo costituisce una soglia di operatività minima del diritto di proprietà nel bilanciamento con altri interessi costituzionali[29], al di sotto della quale il sacrificio sarebbe eccessivo, finendo «per impossibile o estremamente difficile l’esercizio» (Corte cost. n. 155 del 1972). Per la Corte, ciò avverrebbe quando «il sacrificio imposto venga a incidere sul bene, oltre a ciò che è connaturale al diritto dominicale, quale viene riconosciuto nell’attuale momento storico» (Corte cost. n. 55 del 1968), dal momento che i limiti determinabili dalla legge, «se possono comprimere le facoltà che formano la sostanza del diritto di proprietà, non possono mai pervenire ad annullarle» (Corte cost. nn. 155 del 1972, 3 del 1976, 220 del 1982).
L’imposizione fiscale della proprietà immobiliare, che esprime la funzione sociale della soddisfazione del fabbisogno finanziario e della distribuzione delle risorse, non dovrebbe mai spingersi fino a sacrificare il nucleo minimo della proprietà. Il prelievo tributario non può, quindi, tradursi in uno strumento produttivo di effetti “sostanzialmente” espropriativi.
Anche la giurisprudenza della Corte europea dei diritti dell’uomo ha affermato che la limitazione del diritto di proprietà riconosciuto dall’art. 1 Protocollo n. 1 alla C.E.D.U.[30], deve essere idonea alla realizzazione dello scopo (criterio di effettività) e non deve essere sproporzionata rispetto ad esso (criterio di proporzionalità). La valutazione della Corte E.D.U. verte sulla verifica della sussistenza di un giusto equilibrio tra le esigenze dell’interesse generale della comunità e gli imperativi della salvaguardia dei diritti fondamentali dell’individuo, che non devono subire un pregiudizio eccessivo[31].
Secondo la Corte E.D.U., in particolare, lo Stato ben può ingerirsi nel diritto di proprietà con le misure fiscali. Tuttavia, si tratta di misure che non sfuggono al controllo della Corte stesso. Nel caso Di Belmonte c. Italia (16 marzo 2010) la Corte afferma che l’ampio margine di discrezionalità degli Stati nella materia tributaria[32] non si sottrae al suo controllo, poiché «l’obbligazione finanziaria nata dal prelevamento di imposte può disconoscere la garanzia sancita da questa disposizione [art. 1 del Protocollo n. 1] se essa impone alla persona in oggetto un carico eccessivo o sia fondamentalmente di pregiudizio alla sua situazione finanziaria».
Anche alla luce della giurisprudenza citata, si può rilevate come il decreto “Salva Italia”, che ha aumentato l’aggravio fiscale a carico della proprietà immobiliare rispetto al d.lgs. n. 23 del 2011, possa tradursi in una lesione irragionevole del diritto di proprietà. Questo vale, a maggior ragione, se si pensi al prelievo fiscale riferito al possesso immobili adibiti ad uso abitativo.
Inoltre, con riferimento proprio al diritto primario alla casa, come riconosciuto dalla Corte costituzionale (Corte cost. n. 217 del 1988), si può evidenziare il rischio di un sacrificio eccessivo dello stesso, se si consideri che l’imposizione sugli immobili locati potrebbe indurre i proprietari a non locare i propri immobili, sulla base di una analisi costi-benefici.                                              

 8. Conclusioni.

Si ritiene meritevole di considerazione la possibilità che le censure di legittimità costituzionale sopra esposte possano essere sindacate dalla Corte costituzionale. Diversi sono i ricorsi presentati da alcune regioni avverso il d.l. n. 201 del 2011: si tratta di ricorsi presentati solo da Regioni a Statuto speciale e dalle Province Autonome, non ancora pubblicati in G.U., per cui non è possibile conoscere esattamente i termini delle questioni. Si immagina però che queste attengano alla specifica autonomia di cui tali enti sono titolari, e non ai principi qui presi in esame.
L’unica via attualmente percorribile è quella incidentale. Invero, sono decorsi ormai sessanta giorni dalla conversione del d.l. n. 201 del 2011, e non constano ricorsi da parte delle regioni che, in veste di “sostituto processuale” dei Comuni del proprio territorio – non avendo questi legittimazione a ricorrere – avrebbero potuto provare a far valere i rilievi di costituzionalità eccepiti con riguardo all’art. 119 Cost.
Per quanto riguarda la via incidentale, attraverso la quale è possibile che alla Corte arrivino questioni impostate con riguardo a tutti i parametri succitati (artt. 119, 53, 3, 42 Cost.), è facilmente configurabile una controversia – quella tra cittadino e Comune di fronte alla commissione tributaria per mancato versamento dell’imposta municipale – idonea a integrare i presupposti – giudice e giudizio – necessari per rimettere la questione di legittimità costituzionale alla Corte.
In alternativa, si potrebbe pensare all’impugnazione di fronte al TAR delle delibere consiliari che, esercitando la esigua potestà impositiva comunale, determinino l’aliquota ed eventuali esenzioni.
Occorre però ricordare che non si tratta di una questione facile: è ben noto l’atteggiamento della Corte costituzionale, restia ad annullare norme tributarie di ordine sostanziale, quindi impositive, per non sopprimere una copertura della spesa pubblica.
Proprio per questo, si potrebbe immaginare in ultima analisi l’attivazione della Corte europea dei diritti dell’uomo, una volta esauriti i rimedi interni per far valere, in particolare, il diritto di proprietà contro ingerenze irragionevoli, anche di natura fiscale, dello Stato.

 


[1] L’imposta municipale propria, introdotta dall’art. 8 del d.lgs. n. 23 del 2011 e modificata dal Governo in carica con d.l. n. 201 del 2011, deve essere distinta dall’imposta municipale secondaria, di cui all’art. 11 del d.lgs. n. 23 del 2011, e dall’imposta municipale cd. di trasferimento di cui all’art. 10 del d.lgs. stesso (v. infra nota n. 2).
L’imposta oggetto della presente relazione è soltanto quella municipale propria cd. di possesso. 

[2] L’I.M.U.S., istituita dall’art. 11 d.lgs. 23 del 2011, sostituisce le imposte locali minori: la tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche, il canone di occupazione di spazi ed aree pubbliche, l’imposta comunale sulla pubblicità e i diritti sulle pubbliche affissioni, il canone per l’autorizzazione all’installazione dei mezzi pubblicitari.

[3] In particolare, l’art. 7, comma secondo, dispone che “[a] decorrere dall’anno 2014, ai comuni e’ attribuita una compartecipazione al gettito dei tributi nell’ipotesi di trasferimento immobiliare di cui all’articolo 10, pari al trenta percento”; si tratta della cd. I.M.U.P. di trasferimento (mentre quella di cui si discorre nel testo è la cd. I.M.U.P. di possesso, di cui all’art. 10 del d.lgs. n. 23 (Applicazione dei tributi nell’ipotesi di trasferimento immobiliare), che ha modificato l’art. 1 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131 del 1986 (Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro). L’imposta de qua deve esser qualificato come tributo erariale, non già locale, essendo compartecipato dai comuni e si applica in caso di trasferimento dell’immobile, a qualsiasi titolo, e si calcola sulla base di una tariffa pari al 9% del valore del bene, per gli immobili diversi dalla prima abitazione, e del 2% per gli immobili destinati a prima abitazione.   

[4] In base all’art. 7, comma terzo, prevede che “[r]esta […] assegnato ai comuni il gettito dei tributi devoluto ai sensi dell’articolo 2, tenuto conto di quanto già attribuito ai sensi del comma 2 del presente articolo”. L’art. 2 del d.lgs. n. 23 del 2011, rubricato “Devoluzione ai comuni della fiscalità immobiliare”, dispone che a “decorrere dall’anno 2011 sono attribuiti ai comuni, relativamente agli immobili ubicati nel loro territorio e con le modalità di cui al presente articolo, il gettito o quote del gettito derivante dai seguenti tributi:” a titolo esemplificativo, si considerino l’imposta ipotecaria, l’imposta catastale, l’imposta sul reddito delle persone fisiche in relazione ai redditi fondiari (escluso il reddito agrario), cedolare secca sugli affitti (di cui all’art. 3 del d.lgs. in esame).  

[5] Art. 8, comma secondo.

[6] Secondo la disposizione citata, i decreti legislativi attuativi devono definire le “modalità secondo cui le spese dei comuni relative alle funzioni fondamentali”, optando per le seguenti fonti: “gettito derivante da una compartecipazione all’IVA, […] gettito derivante da una compartecipazione all’imposta sul reddito delle persone fisiche, […] imposizione immobiliare, con esclusione della tassazione patrimoniale sull’unità immobiliare adibita ad abitazione principale del soggetto passivo secondo quanto previsto dalla legislazione vigente alla data di entrata in vigore della presente legge in materia di imposta comunale sugli immobili, ai sensi dell’articolo 1 del decreto-legge 27 maggio 2008, n. 93, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 luglio 2008, n. 126”.

[7] Si tratta del d.lgs. di riordino della finanza degli enti territoriali che ha istituito l’imposta comunale sugli immobili (I.c.i.). Giusta l’art. 5 dell’atto normativo in parola, il valore degli immobili è determinato in base al genere e alla specie dell’immobile soggetto a prelievo. Per i fabbricati iscritti in catasto vale la rendita relativa, cui si applicano i moltiplicatori previsti; in mancanza di iscrizione o nel caso in cui il fabbricato abbia subito radicali trasformazioni, per cui il valore catastale non coincide più con quello reale, il valore imponibile è determinato in riferimento a edifici simili già iscritti, ad eccezione delle costruzioni industriali; per le aree fabbricabili, si assume a base imponibile il valore venale in comune commercio, con riguardo alla possibilità di sfruttamento edilizio; per i terreni agricoli, vale la rendita domenicale, moltiplicata per sessanta. 

[8] Il comma quinto dell’art. 8 precisa che tale modifica può essere adottata soltanto “nel rispetto dei saldi di finanza pubblica, tenendo conto delle analisi effettuate dalla Commissione tecnica paritetica per l’attuazione del federalismo fiscale ovvero, ove istituita, dalla Conferenza permanente per il coordinamento della finanza pubblica”.  

[9] I comuni possono anche prevedere che l’aliquota di 0,76% sia ridotta fino alla metà anche nel caso in cui abbia ad oggetto immobili non produttivi di reddito fondiario ai sensi dell’articolo 43 del testo unico di cui al d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, secondo cui “[n]on si considerano produttivi di reddito fondiario gli immobili relativi ad imprese commerciali e quelli che costituiscono beni strumentali per l’esercizio di arti e professioni” ovvero nel caso in cui abbia ad oggetto immobili posseduti dai soggetti passivi dell’imposta sul reddito delle società

[11] Ai sensi dell’art. 13, comma secondo, per “abitazione principale si intende l’immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore dimora abitualmente e risiede anagraficamente. Per pertinenze dell’abitazione principale si intendono esclusivamente quelle classificate nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, nella misura massima di un’unità pertinenziale per ciascuna delle categorie catastali indicate, anche se iscritte in catasto unitamente all’unità ad uso abitativo”.

[12] “Dall’imposta dovuta per l’unità immobiliare adibita ad abitazione principale del soggetto passivo e per le relative pertinenze, si detraggono, fino a concorrenza del suo ammontare, euro 200 rapportati al periodo dell’anno durante il quale si protrae tale destinazione; se l’unità immobiliare è adibita ad abitazione principale da più soggetti passivi, la detrazione spetta a ciascuno di essi proporzionalmente alla quota per la quale la destinazione medesima si verifica. Per gli anni 2012 e 2013, la detrazione prevista dal primo periodo è maggiorata di 50 euro per ciascun figlio di età non superiore a ventisei anni, purché dimorante abitualmente e residente anagraficamente nell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale. L’importo complessivo della maggiorazione, al netto della detrazione di base, non può superare l’importo massimo di euro 400. I comuni possono disporre l’elevazione dell’importo della detrazione, fino a concorrenza dell’imposta dovuta, nel rispetto dell’equilibrio di bilancio. In tal caso il comune che ha adottato detta deliberazione non può stabilire un’aliquota superiore a quella ordinaria per le unità immobiliari tenute a disposizione. La suddetta detrazione si applica alle unità immobiliari di cui all’articolo 8, comma 4, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504. L’aliquota ridotta per l’abitazione principale e per le relative pertinenze e la detrazione si applicano anche alle fattispecie di cui all’articolo 6, comma 3-bis, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 e i comuni possono prevedere che queste si applichino anche ai soggetti di cui all’articolo 3, comma 56, della legge 23 dicembre 1996, n. 662”.

[13] Per i fabbricati iscritti in catasto, il valore è costituito da quello ottenuto applicando all’ammontare delle rendite risultanti in catasto, vigenti al 1° gennaio dell’anno di imposizione, rivalutate del 5 per cento ai sensi dell’art. 3, comma 48, della legge 23 dicembre 1996, n. 662 (Misure di razionalizzazione della finanza pubblica), i seguenti moltiplicatori:
a. 160 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale A e nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, con esclusione della categoria catastale A/10;
b. 140 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale B e nelle categorie catastali C/3, C/4 e C/5;
b-bis. 80 per i fabbricati classificati nella categoria catastale D/5 (2);
c. 80 per i fabbricati classificati nella categoria catastale A/10;
d. 60 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale D, ad eccezione dei fabbricati classificati nella categoria catastale D/5; tale moltiplicatore è elevato a 65 a decorrere dal 1º gennaio 2013;
e. 55 per i fabbricati classificati nella categoria catastale C/1.
Per i terreni agricoli, il valore è costituito da quello ottenuto applicando all’ammontare del reddito dominicale risultante in catasto, vigente al 1° gennaio dell’anno di imposizione, rivalutato del 25 per cento ai sensi dell’art. 3, comma 51, della l. n. 662 del 1996, un moltiplicatore pari a 130. Per i coltivatori diretti e gli imprenditori agricoli professionali iscritti nella previdenza agricola il moltiplicatore è pari a 110.

[14] Di cui all’art. 9, comma 3-bis, del d.l. 30 dicembre 1993, n. 557 (Ulteriori interventi correttivi di finanza pubblica per l’anno 1994), convertito con modificazioni in legge 26 febbraio 1994, n. 133, rubricato “Istituzione del catasto dei fabbricati”.

[15] Corsivo nostro. La disposizione prescrive, altresì, che la quota di imposta riservata allo Stato è versata all’Erario contestualmente all’imposta municipale propria. 

[16] L’art. 1 della legge n. 42 del 2009 costituisce il “manifesto” del cd. federalismo fiscale: “La presente legge costituisce attuazione dell’articolo 119 della Costituzione, assicurando autonomia di entrata e di spesa di comuni, province, città metropolitane e regioni e garantendo i principi di solidarietà e di coesione sociale, in maniera da sostituire gradualmente, per tutti i livelli di governo, il criterio della spesa storica e da garantire la loro massima responsabilizzazione e l’effettività e la trasparenza del controllo democratico nei confronti degli eletti”.

[17] Così L. SALVINI, op. ult. cit., 589.

[18] A. VILLA, La fiscalità comunale, in Giorn. dir. amm., 2011, n. 6, 595.

[19] Cfr. F. AMATUCCI, I limiti costituzionali del potere statutario dei Comuni, in Diritto tributario e Corte costituzionale, L. Perrone, C. Berliri (a cura di), Napoli, 2006, 507, 508.

[20] A. VILLA, op. ult. cit., 594.

[21] In tal senso, L. SALVINI, op. ult. cit., 590.

[22] La previsione che al Comune, competente per le attività di accertamento e riscossione dell’imposta erariale, spettano le maggiori somme derivanti dallo svolgimento delle suddette attività a titolo di imposta, interessi e sanzioni non è sufficiente per bilanciare la limitazione dell’autonomia finanziaria esaminata. Basti osservare che tali maggiori entrate sono soltanto aleatorie, dipendendo altresì dal quantum di risorse che il Comune, già in sofferenza, è in grado di destinare all’attività di accertamento e di riscossione, mentre la quota di I.M.U.P. riservata all’Erario è certa e fissa, perché, attraverso la clausola di salvaguardia, non trovano applicazione le detrazioni ovvero le riduzioni applicate dai comuni della Repubblica.

[23] F. MOSCHETTI, Il principio di capacità contributiva, espressione di un sistema di valori che informa il rapporto tra singolo e comunità, in Diritto tributario e Corte costituzionale, cit., 40. 

[24] Così G. GAFFURI, Diritto tributario. Parte generale e parte speciale, Padova, 2006, 536. 

[25] Si tratta di parole di G. GAFFURI, op. ult,. cit., 39. Anche l’impostazione come delineata è mutuata dal pensiero e dalle parole dello stesso A.

[26] Ancora G. GAFFURI, op. ult. cit., 536.

[27] Si tratta delle considerazioni di U. PERRUCCI, Imposte patrimoniali a tutto campo, in Boll. trib., 2012, n. 2, 109 e 110.

[28] Così, ancora, U. PERRUCCI, op. ult. cit., 110.

[29] R. BIN, Diritti e argomenti. Il bilanciamento degli interessi nella giurisprudenza costituzionale, Milano, 1994, 103.

[30] L’art. 1 sancisce che “ogni persona fisica o giuridica ha diritto al rispetto dei suoi beni. Nessuno può essere privato della sua proprietà se non per causa di pubblica utilità e nelle condizioni previste dalla legge e dai principi generali del diritto internazionale. Le disposizioni precedenti non portano pregiudizio al diritto degli Stati di porre in vigore le leggi da essi ritenute necessarie per disciplinare l’uso dei beni in modo conforme all’interesse generale o per assicurare il pagamento delle imposte o di altri contributi o delle ammende”.

[31] Con riferimento all’espropriazione la Corte europea ha riconosciuto il sacrificio eccessivo quando sia previsto il pagamento di un indennizzo ragionevole ovvero non inferiore al valore di mercato del bene (tra le tante, Cedu, 23.9.1984, Sporrong e Lönnroth c. Svezia; 21.2.1986 James c. Regno Unito; 8.7.1986, Lithgow c. Regno Unito). 

[32] V. Gasus Dsier e Fördertechnik Gmbh c. Paesi Bassi, 23 Febbraio 1995, § 60, serie A no 306-B, e The National & Provincial Building Society, the Leeds Permanent Building Socie-ty and the Yorkshire Building Society c. RegnoUnito, 23 Ottobre 1997, §§ 80-82, Raccolta 1997-VII).

 

Explore posts in the same categories: Relazioni

Rispondi

Effettua il login con uno di questi metodi per inviare il tuo commento:

Logo di WordPress.com

Stai commentando usando il tuo account WordPress.com. Chiudi sessione /  Modifica )

Google photo

Stai commentando usando il tuo account Google. Chiudi sessione /  Modifica )

Foto Twitter

Stai commentando usando il tuo account Twitter. Chiudi sessione /  Modifica )

Foto di Facebook

Stai commentando usando il tuo account Facebook. Chiudi sessione /  Modifica )

Connessione a %s...


%d blogger hanno fatto clic su Mi Piace per questo: